requisiti, incompatibilità e scadenze 2026

L’Agenzia delle Entrate ha pubblicato il 6 agosto 2026 la circolare n. 6/E sull’adempimento collaborativo, che dedica un capitolo alla certificazione del tax control framework. È un passaggio che riguarda direttamente commercialisti e avvocati: la riforma fiscale ha creato una funzione professionale nuova e riservata, con requisiti di accesso, incompatibilità stringenti e responsabilità che arrivano fino alla sospensione dall’elenco. E le prime scadenze sono ormai vicine.

Cos’è la certificazione TCF e a cosa serve

Il tax control framework è il sistema con cui un’impresa rileva, misura, gestisce e controlla il rischio fiscale. Fino alla riforma si trattava di un modello aperto, i cui contenuti erano rimessi alle scelte organizzative della società e alla valutazione dell’Agenzia in sede di istruttoria.

L’articolo 4 del d.lgs. n. 128 del 2015, introdotto dal d.lgs. n. 221 del 2023, impone oggi che il sistema sia certificato, anche in ordine alla sua conformità ai principi contabili, da professionisti indipendenti iscritti all’albo degli avvocati o dei dottori commercialisti ed esperti contabili.

La certificazione non è un adempimento formale. Per i periodi d’imposta cui il regime si applica, l’articolo 6 riduce di due anni i termini di decadenza per l’accertamento nei confronti dei contribuenti il cui TCF è certificato e aggiunge un ulteriore anno se al contribuente è rilasciata la certificazione tributaria dell’articolo 36 del d.lgs. n. 241/1997, il cosiddetto “visto pesante“.

Attenzione a un punto poco segnalato: queste riduzioni non si cumulano con lo sconto biennale legato a fatturazione elettronica e tracciabilità dei pagamenti sopra i 500 euro. Sono binari alternativi, non sommabili.

Chi può certificare: gli elenchi di CNF e CNDCEC

L’attività è riservata. Il decreto n. 212/2024 del ministro dell’Economia e delle Finanze di concerto con il ministro della Giustizia, pubblicato in Gazzetta ufficiale il 3 gennaio 2025 e noto agli addetti ai lavori come “decreto certificatori”, stabilisce che può rilasciare la certificazione soltanto chi è iscritto negli appositi elenchi tenuti dal Consiglio nazionale forense per gli avvocati e dal Consiglio nazionale dei dottori commercialisti e degli esperti contabili per i commercialisti, secondo il regolamento di cui i due Consigli devono dotarsi.

Entrambi si sono dotati del regolamento. Il CNDCEC ha approvato il proprio, limitando l’elenco agli iscritti nella sezione A dell’albo. Il CNF ha deliberato la costituzione dell’elenco il 23 maggio 2025 e pubblicato il regolamento n. 3/2025, in vigore dal 13 novembre, con modello di domanda e una commissione dedicata alla tenuta dell’elenco.

I requisiti d’iscrizione: onorabilità e professionalità

Il decreto ministeriale richiede l’iscrizione all’albo professionale di appartenenza da più di cinque anni, oltre ai requisiti dell’articolo 2.

Sul fronte dell’onorabilità, esclude chi ha riportato condanne definitive, decreti penali irrevocabili o sentenze di patteggiamento per i reati indicati all’articolo 94, comma 1, del codice dei contratti pubblici, per i reati del libro II, titolo VII, capo III del codice penale e per la truffa semplice dell’articolo 640, comma 1. Restano fuori anche chi integra le cause di esclusione dell’articolo 94, comma 2, dello stesso codice dei contratti e chi si trova nelle condizioni di ineleggibilità dell’articolo 2382 del codice civile.

C’è poi un filtro meno noto. L’articolo 3, comma 2, obbliga a dichiarare, all’atto della domanda, sia i procedimenti pendenti per quei reati di cui si abbia formale conoscenza, sia l’esistenza di atti impositivi a proprio carico, anche non definitivi, emessi nel triennio precedente per maggiori imposte complessivamente superiori a 50.000 euro. Valutate entità, gravità e rilevanza delle fattispecie, i Consigli nazionali possono negare l’iscrizione con provvedimento motivato oppure ammetterla con prescrizioni.

Quanto alla professionalità, servono competenze aggiornate in tre ambiti: sistemi di controllo interno e di gestione dei rischi, principi contabili applicati dal soggetto incaricante nei periodi oggetto di certificazione, diritto tributario. Il possesso è attestato dall’Ordine di appartenenza. Da qui i corsi abilitanti, con un regime di esonero per chi dimostra requisiti di esperienza specifica: il CNDCEC ha infatti aperto le domande partendo dagli esonerati, mentre i corsi del Consiglio nazionale sono partiti nella primavera 2026 e il CNF ha delegato l’organizzazione alla Fondazione scuola superiore dell’avvocatura. Il venir meno dei requisiti comporta la cancellazione dall’elenco.

Le incompatibilità: rotazione, autoriesame e compensi

Per quanto riguarda la rotazione obbligatoria, il decreto consente alla stessa impresa di conferire l’incarico al medesimo professionista per non più di tre volte consecutive. Esaurite le tre, occorre attendere sei anni dalla sottoscrizione dell’ultima certificazione e il periodo di attesa si estende agli altri professionisti legati da rapporti di collaborazione non occasionali con la stessa società o associazione professionale.

L’incarico non può essere accettato, tra l’altro, quando il professionista, o un altro professionista della stessa struttura anche solo occasionalmente collegato, abbia reso servizi funzionali all’elaborazione del TCF da certificare o abbia assunto un ruolo di responsabilità al suo interno (divieto di autoriesame). In sostanza, chi ha costruito il sistema non può certificarlo.

Rappresentano altre cause ostative: cariche sociali negli organi di amministrazione e controllo della società incaricante o del suo gruppo; rapporti di coniugio, parentela o affinità entro il quarto grado con amministratori e sindaci; rapporti di lavoro o di natura patrimoniale o professionale nei due anni precedenti, propri o dei familiari entro il quarto grado; divieto di detenere strumenti finanziari emessi o garantiti dall’incaricante e dalle società del gruppo.

Compensi e verifiche prima dell’incarico

Il corrispettivo non può essere subordinato ad alcuna condizione, né determinato in funzione degli esiti della certificazione. Sono vietati regali e favori, salvo quelli di modico valore, che il decreto quantifica in non oltre 150 euro, anche sotto forma di sconto.

Prima di accettare l’incarico il professionista deve valutare e documentare, anche con dichiarazioni sostitutive, l’iscrizione nell’elenco, l’eventuale presenza di rischi per l’indipendenza con le misure adottate per mitigarli e la propria affidabilità organizzativa e tecnica, compresa la disponibilità di tempo e risorse. Onorabilità e indipendenza devono sussistere per l’intero periodo tra l’assunzione dell’incarico e il rilascio della certificazione, pena la decadenza dall’incarico.

Cosa deve fare il certificatore

Il decreto consente al certificatore di avvalersi di altri professionisti in possesso dei requisiti e, per le materie di competenza, dei consulenti del lavoro, fermo restando che la certificazione è redatta e sottoscritta dal professionista abilitato incaricato.

La circolare 6/E risponde a un dubbio sollevato dalle categorie: la normativa non indica quale standard di riferimento seguire. L’Agenzia richiama il capitolo 7 delle linee guida TCF. I principi generali sono tre: delimitare il perimetro dei processi di controllo, valutare l’impostazione del sistema con i test di disegno (test of design) e verificarne l’efficacia con i test di operatività (test of effectiveness). Il certificatore sviluppa una propria metodologia tenendo conto delle linee guida e delle migliori prassi; l’Agenzia considera idoneo il ricorso agli standard internazionali di assurance della serie 3000 emessi dallo IAASB, con particolare riferimento all’ISAE 3402 sui controlli presso le organizzazioni di servizi.

I test vanno svolti sia a livello di company level sia a livello di activity level. Sui secondi il certificatore può ripetere i test già effettuati dal tax risk officer, eventualmente ampliando il campione, oppure condurre una verifica autonoma e indipendente. Il test of operating effectiveness va svolto su più transazioni, selezionando dove possibile un campione statisticamente significativo.

Un chiarimento pesa poi sulla condotta professionale: se il certificatore individua carenze rilevanti ai fini del proprio parere, la relazione deve darne evidenza anche quando siano state sanate nel corso del periodo di riferimento.

Il limite da non superare: le azioni correttive

Il decreto certificatori chiede al professionista di descrivere le carenze non significative riscontrate e di indicare le azioni correttive da attuare. Le categorie professionali avevano segnalato che quella previsione rischiava di trasformare la garanzia in consulenza, generando autoriesame o partecipazione al processo decisionale del cliente, con conseguenze sull’indipendenza.

La circolare accoglie l’obiezione. La validazione delle azioni correttive compete all’Agenzia delle Entrate. Il certificatore deve limitarsi a riportare le carenze non significative e a indicare le azioni che la società ha già identificato per porvi rimedio, informazioni che possono essere richiamate nella relazione e allegate alla stessa. Suggerire il rimedio, e non soltanto registrarlo, espone al rischio di compromettere l’indipendenza.

Durata e aggiornamento della certificazione

La durata della certificazione è di tre anni, dopo i quali occorre l’aggiornamento. Il documento va conservato in originale per tre anni sia dal professionista, sia dal soggetto incaricante.

La circolare precisa che i controlli di efficacia svolti in sede di aggiornamento devono coprire l’intero arco triennale, a partire dal periodo d’imposta della prima certificazione o dell’ultimo aggiornamento. Le verifiche possono però essere distribuite nel tempo, con cadenza anche annuale o biennale.

Quando serve una nuova certificazione

Diverso è il caso della nuova certificazione, dovuta quando intervengono modifiche organizzative tali da richiedere l’aggiornamento complessivo del sistema. L’Agenzia esclude di individuarne a priori le ipotesi e rinvia a una valutazione caso per caso, basata sulla materialità delle operazioni e sull’ampliamento effettivo del perimetro dei processi.

Rientrano tipicamente le operazioni straordinarie tra soggetti ammessi al regime e soggetti che non lo sono, o tra soggetti ammessi ma dotati di TCF differenti. Restano fuori, sempre, le operazioni che coinvolgono soltanto soggetti già inclusi nello stesso TCF. L’impresa deve comunicare preventivamente all’Agenzia gli eventi rilevanti, per una valutazione condivisa.

Le scadenze: cosa cambia con il correttivo Omnibus

Le imprese che hanno presentato istanza di adesione nei periodi d’imposta 2024 e 2025 devono dotarsi della prima certificazione di disegno entro il 30 settembre 2026, termine fissato dal d.lgs. n.192/2025, che consente l’ammissione al regime anche senza immediata produzione della certificazione. Lo stesso decreto qualifica la mancata presentazione entro il termine come causa di esclusione dal regime per inosservanza degli impegni assunti.

Su questo termine interviene il decreto correttivo Omnibus, quarto e ultimo correttivo della riforma fiscale, approvato dal Consiglio dei ministri il 4 agosto 2026: l’articolo 17 sposta la scadenza al 31 dicembre 2026, accogliendo una richiesta formulata dal CNDCEC; la pubblicazione del decreto in Gazzetta ufficiale è attesa entro fine agosto. Formalmente, ancora, il termine in vigore resta il 30 settembre. Non a caso la circolare 6/E, pubblicata due giorni dopo l’approvazione, continua a ragionare sul termine di settembre.

Le imprese già ammesse al regime e quelle che avevano già presentato istanza al 18 gennaio 2024 non sono tenute alla certificazione, ma all’attestazione di efficacia operativa prevista dal decreto ministeriale del 21 novembre 2024. La prima attestazione riguarda l’attività di controllo svolta nel 2024 e nel 2025 e va acquisita entro il 31 dicembre 2026 per chi ha esercizio coincidente con l’anno solare. La successiva coprirà le annualità 2026, 2027 e 2028, con termine al 31 dicembre 2029. Per i soggetti con esercizio non solare la prima attestazione slitta al termine dell’esercizio 2026/2027, con riferimento all’attività svolta nel 2024/2025 e nel 2025/2026.

Il primo aggiornamento della certificazione di disegno non cade tre anni dopo il suo rilascio, ma va prodotto entro il 31 dicembre 2029 e deve contenere i riscontri di efficacia operativa per i periodi d’imposta compresi tra l’anno di presentazione dell’istanza e il 2028.

Certificazione infedele: cosa rischiano professionista e impresa

Il decreto legislativo n.128/2015 qualifica come infedele la certificazione resa in assenza dei requisiti di indipendenza, onorabilità e professionalità, quella in cui manchi corrispondenza tra i dati certificati e quelli esibiti dal contribuente e quella in cui il certificatore attesti falsamente di aver eseguito i compiti e gli adempimenti previsti dal regolamento.

Il rischio è quello di una sanzione amministrativa da 516 a 5.165 euro, con sospensione dalla facoltà di rilasciare la certificazione da uno a tre anni in caso di tre distinte violazioni accertate nel corso di un biennio.

La conseguenza più pesante, però, è un’altra: quando l’Agenzia comunica al Consiglio nazionale competente il rilascio di una certificazione infedele, il Consiglio procede con urgenza alla sospensione dell’iscrizione nell’elenco, garantendo al professionista il diritto di essere ascoltato e di produrre documenti e memorie. Il procedimento può chiudersi con un non luogo a provvedere, con la cancellazione o con la sospensione temporanea. Il provvedimento va poi comunicato al Consiglio dell’ordine di appartenenza per l’avvio del procedimento disciplinare.

Le conseguenze non si fermano al professionista. Se l’impresa ha omesso la diligenza specifica che le avrebbe permesso di rilevare i profili di infedeltà, non può essere ammessa al regime e deve presentare una nuova istanza. Se invece ha acquisito la documentazione e le dichiarazioni previste e ha svolto tutte le verifiche astrattamente idonee, l’ammissione resta possibile previa produzione di una nuova certificazione rilasciata da un professionista diverso. Per chi è già nel regime si applica l’invito al contraddittorio entro trenta giorni, al termine del quale l’ufficio dichiara l’esclusione oppure la permanenza subordinata a una nuova certificazione.

Un mercato destinato ad allargarsi

La platea delle imprese interessate cresce per effetto del calendario di riduzione delle soglie fissato dalla riforma del 2023: volume d’affari o ricavi non inferiori a 750 milioni di euro dal 2024, 500 milioni dal 2026, 100 milioni dal 2028.

A questi si aggiungono le società prive dei requisiti dimensionali che appartengono a un gruppo in cui almeno un soggetto li possiede, purché il gruppo adotti un sistema integrato certificato. Il decreto correttivo ha ampliato la nozione rilevante di gruppo, oggi quella civilistica dell’articolo 2359 del codice civile e non più il solo consolidato nazionale. Restano poi le imprese che danno esecuzione alla risposta a un interpello nuovi investimenti, ammesse a prescindere dalla dimensione.

Per i gruppi la certificazione va rilasciata sia nei confronti dell’impresa che esercita direzione e coordinamento sul sistema di controllo, sia nei confronti delle singole controllate che intendono aderire. Per queste ultime il certificatore svolge le sole valutazioni sui singoli rischi selezionati e attesta che l’impianto della capogruppo è applicato anche alla controllata, per la quale deve essere predisposta una specifica mappa dei rischi.

Sul lato dell’amministrazione, il presidio è stato rafforzato: dal 1° aprile 2026 opera una direzione specialistica dedicata al regime, con sedi a Roma e Milano e un contingente rinforzato da 350 funzionari.