Una società della nautica vince contro l’Agenzia delle entrate: l’atto finale conteneva contestazioni mai comparse prima. E l’ufficio aveva ignorato una sua stessa circolare.
L’atto di recupero di un credito d’imposta è nullo se contiene contestazioni che non erano mai emerse durante l’istruttoria e se non risponde alle osservazioni del contribuente. Lo ha stabilito la Corte di giustizia tributaria di primo grado di Oristano con la sentenza n. 114/2026, depositata il 24 settembre. I giudici hanno accolto il ricorso di una società della nautica da diporto e annullato il recupero del Bonus Sud (l. 208/2015) ottenuto per il leasing di un’imbarcazione. Due le violazioni accertate: quella del contraddittorio endoprocedimentale e quella dell’obbligo di motivazione rafforzata. Il principio vale per qualsiasi accertamento preceduto da uno schema d’atto: il Fisco non può presentare al contribuente un’accusa, discuterla con lui e poi notificare un atto definitivo che ne aggiunge di nuove. E se il contribuente richiama una circolare dell’Agenzia, l’ufficio deve spiegare perché non la applica. Nel merito la sentenza chiarisce che il credito spetta anche se la barca viene noleggiata a terzi, purché l’impresa resti armatore.
La vicenda
Una società, la B. srl, aveva acquistato in leasing un’imbarcazione e aveva chiesto il credito d’imposta per gli investimenti nel Mezzogiorno, il cosiddetto Bonus Sud, previsto dalla legge n. 208/2015 per l’acquisto di beni strumentali nuovi destinati a strutture produttive nelle regioni del Sud, Sardegna compresa.
L’Agenzia delle entrate di Oristano aveva notificato gli schemi d’atto con un’unica contestazione: il bene non sarebbe stato strumentale all’impresa, perché concesso a terzi in locazione o noleggio. La società aveva risposto con memorie difensive dettagliate, richiamando la circolare n. 33/E del 2023. Nell’atto di recupero definitivo, però, l’ufficio aveva ignorato quelle memorie e aveva introdotto per la prima volta contestazioni nuove e diverse: la natura dell’investimento e il rispetto dei limiti sugli attivi. La società, assistita dal prof. Giuseppe Napoli e dall’avv. Loris Leoni, ha impugnato l’atto con ricorso del 25 marzo 2026. La Cgt le ha dato ragione. La sentenza è di primo grado e l’Agenzia può ancora appellarla.
Cosa deve fare il Fisco prima di notificare un atto di recupero?
Dal 2024 lo Statuto dei diritti del contribuente (l. 212/2000, art. 6-bis) prevede come regola generale il contraddittorio preventivo. Prima di emettere un atto impugnabile, l’amministrazione deve comunicare al contribuente uno schema d’atto, cioè una bozza con le contestazioni e le ragioni su cui si fondano. Il contribuente ha di regola 60 giorni per presentare osservazioni, documenti, chiarimenti. Solo dopo l’ufficio può emettere l’atto definitivo.
Lo scopo è permettere al contribuente di difendersi prima di ricevere la pretesa, non solo dopo davanti al giudice. Un esempio: l’Agenzia ritiene che un’auto aziendale non sia strumentale, l’impresa dimostra con il registro dei viaggi che serve ai venditori, e la contestazione cade senza bisogno di causa. Se l’ufficio non è convinto, deve dire nell’atto finale perché le osservazioni non bastano.
Il Fisco può aggiungere nuove accuse nell’atto finale?
La Cgt di Oristano ha risposto in modo netto. Le contestazioni sulla natura dell’investimento e sui limiti degli attivi erano state introdotte per la prima volta nell’atto di recupero. Riguardavano profili del tutto distinti da quelli esaminati in fase istruttoria. Il contribuente non aveva mai avuto la possibilità di replicare.
Il contraddittorio, per i giudici, non è un passaggio formale da spuntare. Ha senso solo se la discussione verte sulle stesse contestazioni che finiranno nell’atto. Se l’ufficio cambia l’oggetto dell’accusa dopo il confronto, quel confronto non è mai avvenuto sulla nuova contestazione. Il risultato è la nullità dell’atto, e la nuova contestazione è stata definita dai giudici inammissibile.
Cos’è la motivazione rafforzata?
È l’obbligo, per l’amministrazione, di spiegare nell’atto definitivo perché ha respinto le osservazioni presentate dal contribuente nel contraddittorio. Non basta una formula generica del tipo “le memorie non sono idonee a superare i rilievi”. L’ufficio deve entrare nel merito degli argomenti.
Nel caso sardo la società aveva richiamato la circolare n. 33/E/2023 dell’Agenzia delle entrate, che le dava ragione sul punto della strumentalità. L’ufficio l’aveva semplicemente ignorata. Per i giudici questo comportamento viola le garanzie del contraddittorio e i canoni di leale collaborazione tra Fisco e contribuente (principio fissato anche dall’art. 10 dello Statuto). L’ufficio non può passare sopra alle controdeduzioni e ai documenti di prassi sopravvenuti senza una motivazione adeguata ed esplicita sulle ragioni per cui li supera.
C’è una ragione logica precisa. Le circolari non vincolano il giudice né il contribuente, ma vincolano gli uffici dell’Agenzia, che le emette proprio per uniformare il comportamento dei propri funzionari. Un ufficio che si discosta da una circolare deve almeno spiegare perché.
Basta la violazione del contraddittorio per annullare l’atto?
Non sempre. In materia di contraddittorio vale la prova di resistenza, richiesta dalla Cassazione (la Cgt cita, tra le tante, Cass. Sez. Un., n. 21271/2025). Il contribuente che lamenta di non essere stato ascoltato deve indicare quali argomenti avrebbe fatto valere se avesse potuto difendersi. Il giudice verifica che non siano pretestuosi, cioè sollevati solo per ottenere l’annullamento, e che avrebbero potuto incidere sull’esito.
Nel caso di Oristano la prova è stata superata. Le argomentazioni della società erano pertinenti e, come la Cgt ha poi verificato nel merito, in gran parte fondate. Il vizio procedurale, quindi, aveva privato il contribuente di una difesa reale.
Il Bonus Sud spetta se la barca viene noleggiata a terzi?
L’Agenzia sosteneva che concedere l’imbarcazione a terzi con contratti di locazione o noleggio spezzasse il nesso di strumentalità tra il bene e l’impresa che aveva ottenuto il credito. Il Bonus Sud spetta per beni usati nella struttura produttiva del beneficiario: se li usa qualcun altro, il presupposto verrebbe meno.
La Cgt ha respinto questa tesi richiamando la stessa circolare n. 33/E/2023. Nel settore nautico l’impiego commerciale dell’unità da diporto attraverso noleggi e locazioni è del tutto normale: è il modo in cui l’impresa produce reddito con la barca. Il legame con la struttura produttiva non si interrompe se l’impresa mantiene la qualità di armatore, cioè di soggetto che esercita la nave e ne risponde, e conserva su di sé le responsabilità e i rischi della navigazione.
La società aveva provato di essere registrata come armatore e di essere esposta ai relativi rischi. Il credito, quindi, spettava.
Nuovo stabilimento o diversificazione: perché il Fisco ha perso anche qui?
Una delle contestazioni aggiunte nell’atto finale riguardava la natura dell’investimento. Per l’Agenzia l’acquisto della barca era una diversificazione di uno stabilimento esistente e non la creazione di un nuovo stabilimento. La distinzione deriva dal regolamento europeo sugli aiuti di Stato richiamato dalla norma (art. 2, n. 49, lett. a, e n. 51, lett. a) e incide sull’ammissibilità e sui limiti dell’aiuto.
Oltre a ritenerla inammissibile perché nuova, la Cgt l’ha giudicata debole anche nel merito. Il regolamento non definisce i due concetti, e nella pratica il confine tra l’uno e l’altro è evanescente. Soprattutto, era stata la stessa Agenzia, nella risposta all’interpello n. 921-3/2019 presentato dalla società, a dare atto che l’impresa aveva programmato l’apertura di una nuova unità locale a Oristano, scelta per il porto turistico attrezzato, o in un Comune del Nord Sardegna. L’ufficio non aveva dimostrato il contrario.
Non tutte le doglianze della società sono state accolte. I giudici hanno ritenuto infondata quella secondo cui né la normativa italiana né la modulistica del Bonus Sud indicavano come obbligatoria la clausola di riscatto nel contratto di leasing. Su quel punto l’Agenzia aveva ragione, ma il ricorso è stato accolto per tutte le altre ragioni.
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