L’acquisto di un sistema di accumulo da collegare a un
impianto fotovoltaico già funzionante può beneficiare
dell’IVA agevolata al 10% oppure deve essere
assoggettato all’aliquota ordinaria del 22%?
E, soprattutto, cosa succede quando l’accumulatore viene
installato successivamente alla realizzazione dell’impianto e, pur
essendo collegato alla produzione di energia rinnovabile, svolge
una funzione diversa da quella dei componenti utilizzati per
produrla?
A fare chiarezza è l’Agenzia delle Entrate che,
con la risposta
del 15 ottobre 2026, n. 181, ha esaminato il caso di
un sistema di accumulo elettrochimico destinato a un impianto
fotovoltaico già autorizzato, allacciato e operativo, soffermandosi
sulla distinzione tra i beni utilizzati per la realizzazione di un
impianto di produzione di energia e quelli che, pur essendo
collegati al suo funzionamento, costituiscono un’infrastruttura
tecnicamente distinta.
Il caso: un sistema di accumulo per un impianto fotovoltaico
esistente
L’interpello è stato presentato da una società che opera
prevalentemente nella produzione di energia elettrica da fonte
solare e dispone di un impianto fotovoltaico già in esercizio, con
una produzione annua attesa di circa 8.069 MWh.
La società intendeva acquistare un sistema di accumulo
elettrochimico (Battery Energy Storage System – BESS),
composto da due unità da 5 MWh ciascuna, complete delle
apparecchiature necessarie alla conversione, alla trasformazione e
alla gestione dell’energia. Il sistema sarebbe stato installato
nello stesso sito produttivo dell’impianto fotovoltaico, al quale
sarebbe stato parzialmente integrato, con la particolarità che le
batterie non sarebbero state alimentate esclusivamente dall’energia
prodotta dai pannelli, potendo ricevere energia anche attraverso
prelievi dalla rete nazionale.
Secondo l’Istante, il sistema avrebbe dovuto immagazzinare circa
700 MWh annui provenienti dall’impianto fotovoltaico e circa 2.500
MWh annui prelevati dalla rete, utilizzando entrambe le fonti per
attività di gestione temporale dell’energia, partecipazione ai
mercati elettrici e servizi di dispacciamento.
Il fornitore aveva previsto di applicare all’operazione
l’aliquota IVA ordinaria del 22%, mentre la società acquirente
riteneva possibile beneficiare dell’aliquota ridotta del 10%,
considerando l’accumulatore un elemento funzionalmente integrato
nell’impianto fotovoltaico esistente.
In particolare, il funzionamento ibrido non avrebbe dovuto
incidere sul trattamento fiscale dell’operazione, perché
l’accumulatore costituisce un’unica infrastruttura, i cui
componenti non possono essere suddivisi in funzione della
provenienza dell’energia immagazzinata. La destinazione
all’integrazione dell’impianto fotovoltaico, insieme alla natura
unitaria e indivisibile del BESS, avrebbe quindi giustificato,
secondo l’istante, l’applicazione dell’IVA ridotta del 10%
all’intera cessione.
A sostegno della propria interpretazione, la società aveva anche
richiamato alcuni precedenti della giurisprudenza nazionale ed
europea, oltre a documenti di prassi dell’Amministrazione
finanziaria, ritenendo inoltre possibile attestare la destinazione
dell’accumulatore mediante una dichiarazione sostitutiva di atto di
notorietà rilasciata al fornitore.
IVA al 10% per gli impianti fotovoltaici: cosa prevede la
normativa
Per comprendere la posizione del Fisco occorre partire dalla
Tabella A, parte III, allegata al d.P.R. n.
633/1972, nella quale sono individuate le operazioni
soggette all’aliquota IVA ridotta del 10%.
Il n. 127-quinquies) comprende, tra gli altri, gli impianti di
produzione e le reti di distribuzione di calore-energia e di
energia elettrica da fonte solare fotovoltaica ed eolica, mentre il
successivo n. 127-sexies) estende l’agevolazione ai beni, escluse
le materie prime e i semilavorati, forniti per la costruzione degli
impianti indicati dalla disposizione precedente. Il n. 127-septies)
disciplina, invece, le prestazioni di servizi dipendenti da
contratti di appalto relativi alla costruzione delle medesime opere
e degli stessi impianti.
Il beneficio non riguarda indistintamente qualsiasi bene
destinato a essere utilizzato nell’ambito di un’attività di
produzione di energia rinnovabile. Nel caso dei beni finiti, in
particolare, è necessario verificare non soltanto le
caratteristiche del prodotto acquistato, ma anche la destinazione
che ne giustifica l’applicazione dell’aliquota ridotta.
Il Fisco ha richiamato a questo proposito un orientamento già
espresso in precedenti documenti di prassi, secondo il quale
l’elenco delle opere e degli impianti contenuto nel n.
127-quinquies) deve essere considerato tassativo. Trattandosi di
disposizioni agevolative, non è quindi possibile estenderne
l’applicazione, per analogia, a operazioni che non rientrano nelle
fattispecie individuate dal legislatore.
Beni finiti e ampliamento degli impianti: i limiti dell’IVA
agevolata
Nel rispondere all’interpello, l’Agenzia ha ribadito la
distinzione tra costruzione di un impianto, successiva
modifica e ampliamento, perché non tutte queste operazioni
possono essere automaticamente ricondotte alla medesima disciplina
fiscale.
Richiamando la risoluzione n. 269/E del 27 settembre 2007, il
Fisco ha ricordato che l’aliquota ridotta prevista dal n.
127-sexies) riguarda i cosiddetti beni finiti, ossia prodotti che
hanno già completato il proprio processo produttivo e che vengono
acquistati per essere direttamente utilizzati nella costruzione
degli impianti agevolabili.
Non è sufficiente, pertanto, che il bene abbia una
relazione funzionale con l’impianto o che contribuisca a
migliorarne le prestazioni, perché la disposizione
richiede una specifica destinazione alla realizzazione dell’opera.
La stessa prassi amministrativa distingue, infatti, la costruzione
di un nuovo impianto dalla semplice modifica o miglioria di quello
esistente, anche quando l’intervento ne comporti un
potenziamento.
Diverso è il discorso per gli ampliamenti, rispetto ai quali
l’Agenzia richiama precedenti orientamenti che ammettono
l’applicazione dell’aliquota ridotta ai contratti di appalto,
considerando l’ampliamento come una nuova costruzione, seppure
limitata a una parte dell’impianto.
Bisogna quindi distinguere fra gli interventi che si limitano a
modificare o migliorare un impianto esistente da quelli che ne
costituiscono un effettivo ampliamento, senza presumere che
qualsiasi apparecchiatura aggiunta successivamente alla prima
installazione possa essere ricondotta a una nuova costruzione,
anche soltanto parziale.
Per stabilire se sussistano i presupposti dell’agevolazione
rilevano la funzione del bene e il suo rapporto con l’impianto
agevolabile e in particolare se esso sia effettivamente utilizzato
per la sua realizzazione oppure se svolga un’attività autonoma,
anche quando collegata a quella principale.
Lo stesso criterio emerge dalla giurisprudenza della Corte di
Cassazione richiamata dall’Agenzia, secondo cui, ai fini
dell’applicazione del n. 127-sexies), è necessario che i componenti
finiti siano effettivamente impiegati nella realizzazione
dell’impianto, dell’opera o dell’edificio, come ribadito, tra le
altre, dalle pronunce n. 30138/2019 e n. 11690/2021.
Produzione e stoccaggio dell’energia: la distinzione normativa
La funzione svolta dall’accumulatore orienta la conclusione
dell’Agenzia delle Entrate, che dedica una parte della risposta
alla disciplina tecnica e normativa dei sistemi di stoccaggio
dell’energia elettrica.
Il primo riferimento è la deliberazione ARERA n. 574/2014/R/eel,
nella quale il sistema di accumulo è stato definito come un insieme
di dispositivi, apparecchiature e logiche di gestione e controllo
destinati ad assorbire e rilasciare energia elettrica, potendo
essere integrato oppure no con un impianto di produzione.
Il collegamento con un impianto fotovoltaico non rappresenta,
quindi, una caratteristica che modifica necessariamente la natura
del sistema di accumulo, il quale mantiene una propria funzione
anche quando viene installato nello stesso sito produttivo e opera
in coordinamento con l’impianto.
Tale distinzione trova riscontro anche nella direttiva (UE)
2019/944, che separa espressamente la generazione dell’energia
elettrica dalla sua attività di stoccaggio, e nel D.Lgs. n.
210/2021, che ha recepito tale impostazione
nell’ordinamento nazionale.
La produzione consiste nella generazione dell’energia
elettrica, mentre lo stoccaggio ne consente l’utilizzo
differito, attraverso l’immagazzinamento e la successiva
restituzione, secondo due attività che possono essere strettamente
collegate dal punto di vista tecnico e gestionale, ma che la
disciplina di settore considera distinte.
Nel caso sottoposto all’Agenzia, il BESS è progettato proprio
per svolgere questa seconda funzione, ricevendo energia sia dal
fotovoltaico sia dalla rete e gestendone l’accumulo e il successivo
rilascio mediante un sistema automatizzato.
L’accumulatore, pertanto, pur essendo collegato all’impianto
fotovoltaico, non partecipa alla generazione dell’energia
elettrica, ma interviene in una fase successiva, consentendo di
gestire nel tempo l’energia già prodotta o prelevata.
IVA al 22% per il sistema di accumulo: le motivazioni
dell’Agenzia
Applicando questi principi alla fattispecie esaminata, l’Agenzia
ha confermato che il BESS costituisce un’infrastruttura
funzionalmente collegata all’impianto fotovoltaico, ma
tecnicamente distinta da quella destinata alla produzione
di energia elettrica.
In particolare, tenendo conto che l’impianto fotovoltaico
risultava già in esercizio ed era in grado di produrre energia
elettrica anche senza l’accumulatore, il quale non viene quindi
acquistato per consentirne la realizzazione, ma per svolgere una
funzione ulteriore di immagazzinamento e gestione dell’energia, il
BESS non può essere qualificato come componente finito utilizzato
per la costruzione dell’impianto, né può essere considerato un
ampliamento o una nuova costruzione parziale dell’infrastruttura
fotovoltaica esistente.
Non è sufficiente, in altri termini, che un’apparecchiatura sia
utile al funzionamento complessivo dell’impianto o che ne migliori
le possibilità di gestione, perché l’aliquota agevolata richiede
che l’operazione sia riconducibile alle specifiche ipotesi previste
dalla normativa IVA.
Anche la possibilità di attestare mediante una dichiarazione
sostitutiva il collegamento dell’accumulatore con l’impianto
fotovoltaico non supera la questione posta dall’Agenzia, poiché il
problema non riguarda semplicemente la prova della destinazione
dichiarata dal contribuente, ma la possibilità di ricondurre quella
destinazione ai requisiti stabiliti dalla norma agevolativa.
Sulla base delle caratteristiche dell’operazione rappresentata
nell’interpello, il Fisco ha quindi concluso che alla cessione del
sistema di accumulo non si applica l’IVA agevolata del
10%, con conseguente applicazione dell’aliquota ordinaria
del 22%.
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